CHAPITRE II : LE CONTROLE DE GESTION ET LE CONTEXTE DE GESTION
I- LE POSITIONNEMENT DU CONTROLE DE GESTION
Il est nécessaire de comprendre l’apparition du contrôle avant de définir toutes les formes de contrôle.
1- L’apparition du contrôle de gestion
1.1- Les premières formalisations
Il semble que l’écriture soit apparue à Sumer en Mésopotamie, vers 3300 avant Jésus Christ pour aider à la gestion des terres et des troupeaux. Pour contrôler les relations économiques, une comptabilité a été déclarée ; ainsi serait née la représentation écrite des nombres.
La gestion, la comptabilité et le contrôle apparaissent donc indissociables et essentiels dès lors qu’une activité économique doit être maîtrisée.
Si des prémices de comptabilité de coût sont observables dans des manufactures textiles italiennes au XVè siècle et chez un imprimeur français au XVIè siècle, il est claire que les besoins de mesure et de contrôle des activités économiques augmentent et diffusent véritablement à grande échelle à la fin du XIXè siècle, avec la constitution de grandes unités industrielles de production qui regroupent des machines et doivent organiser le travail.
D’un point de vue historique, il parait nécessaire de séparer l’évolution portant sur le calcul et l’analyse des coûts de celle du contrôle des activités.
a- Historique des coûts
L’historique du calcul des coûts apparaît comme la plus ancienne car elle concerne toute les formes d’entreprises, dès lors que s’instaure une activité économique.
Il est possible de repérer son apparition dès le XVè siècle :
La technique comptable d’élaboration de coûts est formalisée par un moine vénitien Lucas Pacioli en 1494 ;
Des manufactures de draperies et de laines à Florence vers 1450, une exploitation de mines d’argent et de cuivre en Autriche vers 1570, un imprimeur français à Anvers vers 1570 essaient de reconstituer la formation de leurs coûts, mais ne sont que des essais ponctuels.
La diffusions des pratiques et de formalisations (pas nécessairement corrélées) sur le calcul et l’analyse des coûts progressent véritablement avec la première phase de la révolution industrielle et ira en s’amplifiant.
Les modifications organisationnelles de la production expliquent l’évolution des besoins dans le calcul des coûts.
C’est le passage du système du putting-out (production externalisée chez les ouvriers au système de factory (production regroupée dans une usine).
Le système externalisé de production ou putting-out
| Artisan = Travaille avec ses outils chez lui |
| Entrepreneur = Intermédiaire marchand qui se déplace |
Dans le système de production le plus répandu avant la révolution industrielle l’entrepreneur est un intermédiaire qui se déplace, apporte du travail et des matières premières chez l’artisan qui possède ses outils puis revient chercher le produit fini (d’où l’origine du terme (« prix de revient »).
Dans ce système, l’entrepreneur ne cherche pas à connaître le coût, puisque l’information de la valeur ajoutée lui est donnée par le « prix de revient » qu’il compare au prix d’achat des matières.
Le système regroupé de production ou factory
Les nouvelles technologies du XIVè siècles bouleversent les sources d’énergie et les machines et poussent ainsi à une organisation concentrée de la production ; les machines sont regroupées dans les usines dans lesquelles les ouvriers viennent travailler.
| Ouvrier Se déplace pour travailler à l’usine |
| Entrepreneur Investisseur innovateur organisateur |
| Usine Matières premières Machines, outils Organisation du travail |
L’entrepreneur n’est plus alors seulement un intermédiaire marchand, il devient également un investisseur et un innovateur. Dès lors, il cherche à mesurer des coûts et à contrôler le travail.
Dans l’histoire des coûts appliquée aux entreprises industrielles, plusieurs étapes apparaissent avec une évolution du vocabulaire.
D’abord c’est la comptabilité industrielle qui s’élabore et se diffuse avec le développement industriel occidental durant tout le XIXè siècle (même si des formalisations n’apparaissent, en France, dans des traités de comptabilité industrielle qu’à partir de 1870).
Elle consiste à mesure les coûts des flux internes à l’organisation, c'est-à-dire les coûts de transformation des matières premières sur les machines de l’usine avec des ouvriers.
Elle permettre au gestionnaire de mesurer les coûts de processus de production, donc des produits fabriqués, et d’aider à la fixation des prix face à la concurrence des autres industriel.
Vers 1915 avec l’OST (Organisation Scientifique du Travail) proposé par F.Taylor, la comptabilité s’affine, segmente les activités, élabore des normes (coûts standards, coûts préétablis), calcule des écarts par rapport aux normes de contrôle les résultats, responsabilités. La comptabilité devient analytique d’exploitation afin de prévoir et de vérifier les réalisations de toutes les organisations, et pas seulement industrielles.
A l’heure actuelle, le terme comptabilité de gestion permet d’intégrer toutes les démarches et les techniques qui aident les gestionnaires à connaître les coûts au sein de leur organisation.
b- Histoire du contrôle
Le contrôle des activités de gestion qui en découle sont plutôt corrélées à la phase d’industrialisation de la fin du XIXè siècle et surtout du début du XXè siècle.
Né de l’évolution du monde technique et économique avec les analyses de Taylor (1905) sur le contrôle de productivité, les recherches de Gantt (1915) sur les charges de structure et les chois de Général Motors (1923) et de Saint-Gobain (1935) pour des structures par division, le contrôle de gestion concerne alors principalement l’activité de production mais ne s’appelle pas encore ainsi.
Une première évolution dans les enjeux et le champ d’analyse des premières formes de contrôle de gestion va apparaitre avec l’accroissement de la taille des unités de production et de leur diversification. Il devient nécessaire de déléguer des tâches, des responsabilités tout en exerçant un contrôle sur les exécutants.
Ainsi, après l’analyse des coûts, les entreprises mettent en place des budgets prévisionnels et réels pour contrôler les réalisations et mesurer les écarts ; c’est pourquoi le contrôle de gestion est souvent considéré comme synonyme, à tort, de contrôle budgétaire.
Si les premiers principes et méthodes du contrôle de gestion sont apparus entre 1850 et 1910, aux Etats-Unis et en Europe, les pratiques se sont élaborées progressivement en fonction des besoins des Entreprises.
Ensuite, avec le développement des produits et des services dans une conjoncture en croissance, les gestionnaires vont chercher dans le contrôle de gestion une aide aux décisions ainsi que des pistes pour contrôler les acteurs dans la structure.
Jusqu’au début des années 70, les grandes entreprises françaises qui ont introduit un contrôle de gestion ont reproduit approximativement le modèle des firmes industrielles américaines.
ü Un processus de planification, de gestion budgétaire, de contrôle budgétaire, allant du long terme au court terme ;
ü Dans une structure hiérarchique découpée verticalement en centre de responsabilité ;
ü Avec un système de pilotage par le couple objectifs-moyens (c’est-à-dire des informations sur des résultats qui permettent de réguler les actions).
Ainsi, depuis le début du siècle, le contrôle de gestion a été conçu dans le cadre d’une gestion taylorienne fondée sur quatre principes :
ü Stabilité dans le temps ;
ü Information parfaite des dirigeants ;
ü Recherche d’une minimisation des coûts ;
ü Coût de production dominant dans le coût total.
Le contrôle de gestion est alors un modèle pour mesurer et contrôler la productivité industrielle et en particulier la productivité du travail direct.
A partir des années 70, les perturbations extérieures et intérieures aux organisations obligent à une remise en cause assez profonde de ce modèle dans ses objectifs, ses outils, ses utilisations.
1.2- Les évolutions permanentes
Tout système d’information d’aide à la gestion d’une performance doit tenir compte des contraintes et des opportunités de l’environnement économiques, des orientations stratégiques des entreprises, des contraintes de structures des organisations.
Ainsi de nombreuses pressions et évolutions ont fait émerger un contrôle de gestion avec des objectifs plus larges, des démarches et des outils diversifiés.
Au fur et à mesure de la mise en exergue des différentes fonctions de l’entreprise et de l’importance des interdépendances entre les quatre pôles de gestion : production commerciale-finance-ressources humaines, les gestionnaires étendent leurs demandes aux outils de contrôle de gestion.
1.3- Les fonctions premières du contrôle de gestion
1.3.1- Le domaine spécifique de la production
Avec les grandes entreprises industrielles du début du XXè siècles, les responsables et les décideurs de la production apparaissent comme les acteurs stratégiques essentiels de l’entreprise. L’objectif de productivité et de rendement quantitatif aboutit à des choix de production bien délimités :
ü Une production de masse,
ü Des produits faiblement diversifiés, une division du travail et une centralisation des responsabilités.
Le premier champ d’action du contrôle de gestion se limitait alors à la gestion de la production dans un objectif de productivité et de rationalisation, dans une organisation taylorienne et une approche quantitative de la résolution des problèmes.
1.3.2- Le contrôle de gestion comme outil de suivi opérationnel
Les responsables de production ont alors besoin d’outils et de démarches pour effectuer un suivi opérationnel de court terme.
Il faut contrôler la réalisation des actions, déterminer des écarts par rapport à des objectifs fixés. Le calcul des coûts de production permet d’orienter les actions futures pour les produits (par exemple : nouveau prix de vente, nouvelle quantité) et pour les opérateurs (par exemple : taux de rémunération, heure de travail …).
1.4- Evolution de la prédominance des fonctions de l’entreprise
1.4.1- Les différentes phases de domination des domaines de gestion
A des décennies 60, une deuxième fonction primordiale apparaît pour l’ensemble des entreprises ; fonction commerciales. Après la forte absorption de la demande, la saturation apparaît et les exigences du marché se traduisent par une diversité et une qualité accrues des produits.
L’entreprise doit alors appliquer la démarche mercatique (l’inverse de celle du promoteur dans la phase précédente) pour connaître son marché avant de produire les biens qui seront acceptés.
Les orientations stratégiques :
ü Diversification des produits et des marchés,
ü Raccourcissement du cycle de vie des produits,
Obligent à de nouveaux choix de production faisant émerger la nécessité d’une certaine flexibilité.
Il est possible de repérer une troisième phase durant la décennie 70 ; c’est l’émergence, la diffusion et la domination au sein des grandes entreprises de la fonction ressources humaines. Les chois stratégiques et les résultats des activités semblent essentiellement corrélées à la gestion des acteurs. En tout état de cause, après cette période, il n’est plus possible de négliger la dimension humaine au sein des organisations.
La décennie 80 peut constituer une quatrième étape dans l’évolution des dominations des fonctions ; en effet, avec des profondes modifications des marchés financiers, la fonction finance apparaît comme prédominante pour assurer la performance des entreprises.
Après la domination successive des quatre pôles de la gestion durant une quarantaine d’années, les années 90 voient apparaître une approche systémique mettant en évidence les influences réciproques, multiples et permanentes de toutes les dimensions de la gestion.
Ainsi, toutes ces phases aboutissent à une vision contemporaine nécessitant l’intégration de toutes les variables de gestions.
Les choix stratégiques comme les choix de production évoluent dans ce nouveau cadre et nécessitent des adaptations des outils d’aide à la décision et au contrôle.
1.4.2- extension du contrôle de gestion aux autres fonctions
face à cette interdépendance des fonctions et des activités, les outils de suivi et de contrôle de la production sont étendus et adaptés aux autres fonctions :
- Le marketing,
- Les ressources humaines,
- La finance.
Le contrôle de gestion doit servir au suivi opérationnel de court terme de toutes les fonctions et activités de l’entreprise.
2- Les différentes formes de contrôle
2.1- La notion de contrôle
Contrôler une situation signifie être capable de la maîtriser et de la diriger dans le sens voulu. Tout contrôle vise à mesurer les résultats d’une action et à comparer ces résultats avec les objectifs fixés pour savoir s’il y a concordance ou divergence.
Contrôler en entreprise, c’est comme le respect des normes, donc un contrôle de régularité.
2.2- Les différentes formes de contrôle sont :
- Le contrôle organisationnel : il vise à surveiller la fiabilité et la qualité du fonctionnement de l’organisation. C’est le suivi et la qualité des processus décisionnels. Le contrôle organisationnel cherche à améliorer les règles et les procédures qui structurent les décisions et auxquelles les décideurs se réfèrent pour déterminer leurs comportements.
Ainsi, le contrôle organisationnels interne concerne tous les niveaux de l’organisation et vise à ce que les actions individuelles et collectives soient en convergence avec les objectifs.
- Le contrôle interne : le contrôle interne concerne la fixation des règles, des procédures et le respect de celles-ci.
Selon l’ordre des experts : c’est l’ensemble des sécurités contribuant à la maîtrise de l’entreprise. Il a pour but, d’un côté, d’assurer la protection, la sauvegarde du patrimoine et la qualité de l’information, de l’autre l’application des instructions de la direction et de favoriser l’amélioration des performances.
- Audit interne, audit financier audit opérationnel : selon l’Institut français des auditeurs et de contrôleurs internes, l’audit interne est une activité autonome d’expertise, assitant le management pour le contrôle de l’ensemble de ses activités. L’audit doit permettre un avis sur l’efficacité des moyens de contrôle à la disposition des dirigeants.
L’audit doit permettre de :
Mesurer et améliorer la fiabilité des systèmes d’information comptable et financier existant ;
Mettre en place des systèmes efficaces de contrôle de tous les domaines de l’entreprise.
II- LA PERFORMANCE ECONOMIQUE ET LE CONTROLE GESTION
Les caractéristiques de toutes dimensions de l’environnement permettent de délimiter la gestion de l’entreprise.
1- L’environnement des entreprises
1.1- L’environnement économique
Ce sont les forces et les contraintes de l’environnement actuel des entreprises.
- L’offre. Une offre en quantité, nettement inferieure aux besoins trouve sans problème de débouchés, de manière stable dans le temps et l’espace.
Les entreprises y luttent peu et le mode de gestion est relativement proche. Cependant avec le développement des pays et les marchés, la forte croissance conjoncturelle après la seconde guerre mondiale ont profondément modifiée l’offre.
Les entreprises sont de plus en plus nombreuses et proposent des produits assez similaires.
La mondialisation avec la formation de trois pôles : la zone Europe, la zone Amérique et la zone Asie.
L’extension du champ d’action des entreprises modifie profondément leur gestion car la concurrence s’intensifie et les gestionnaires ont besoin de nombreux paramètres pour différencier leurs produits.
- La demande. L’industrialisation du monde a donné une satisfaction des besoins nouveaux exprimés. La demande accepte et absorbe sans difficulté les productions des entreprises.
La toute première demande s’exprimait en terme de quantité et très peu évolutive dans le temps et aussi moins exigeante dans les caractéristiques des produits.
Cependant, après la période de production et de consommation de masse, la demande devient de plus en plus précise. Elle doit tenir compte des attentes et avec une évolution rapide et imprévisibles.
L’économie production fait place a l’économie de sélection.
Ce sont bien sur l’offre inferieure a la demande avec de concurrence, la demande homogène stable dans le temps et quantitative et les marchés locaux qui vont faire place a la demande inferieure a l’offre, la forte concurrence, la demande hétérogène instable avec des exigences de qualité et le marché mondial.
1.2- L’environnement technologique
La technologie existante ne permettait pas la diversification des opérations et de fonction et ne donnait qu’un seul produit.
Cette rigidité a disparu en 1960 avec la diffusion de la technologie qui prend en compte tous les métiers, a tous les niveaux de gestion.
Les avantages offerts par les technologies électroniques ne se limitent pas seulement au domaine de la production ; l’information et la communication sont aussi touchées et offrent des supports aux performances presque illimitées.
1.3- Evolution des modes de production
Les modes de production se sont aussi adaptés aux nombreuses évolutions économiques et technologiques.
Le premier mode de production est celui de Taylor. Puis face a une demande de plus en plus fragmentée, les entreprises ont élaboré une organisation avec une différenciation retardée des produits permettant une production diversifiée.
2. La gestion de l’entreprise performante
2.1- La gestion des entreprises aujourd’hui
Science des choix et de l’action, la gestion consiste à conduire une organisation en utilisant de nombreuses techniques et démarches pour aider à la décision.
GESTION
GESTION STRATEGIQUE GESTION OPERATIONNELLE
Analyse stratégique structure
Orientations système de décision
Mise en œuvre système d’information
Contrôle système d’animation des hommes
Dans un contexte de complexité et d’incertitude, les variables a gérer comme levier de décision deviennent nombreuses et s’influencent et parfois de manière contradictoire et ce pourquoi le gestionnaire est appelé a piloter la qualité tout en minimisant les couts et réduire les délais tout en distribuant des produits et des services sur un espaces plus grand.
Aujourd’hui le cadre de gestion est la recherche d’une compétitivité permanente, chercher un position concurrentielles forte par les prix que par d’autres paramètres.
2.2- Performance, valeur et cout
2.2.1- la performance
La compétitivité d’une entreprise rime avec la performance, c'est-à-dire être meilleur que ses concurrents en stratégie et en organisation.
La performance peut se définir comme l’association de l’efficacité et l’efficience.
L’efficacité consiste pour une entreprise a obtenir des résultat dans le cadre des objectifs définis.
L’efficience correspond a la meilleure gestion possible des moyens, des capacités en relation avec les résultats.
La performance oblige donc a une vision globale interdépendant de tous les paramètres internes et externes, quantitatifs et qualitatifs, techniques et humaines, physiques et financiers de la gestion.
La gestion doit recherche la performance globale, qui intègre plusieurs niveaux d’évaluation :
- Pour la production, c’est l’amélioration permanente de la productivité, donc un rendement physique, associée a un niveau élevé de qualité ;
- Pour la vente, c’est la compétitivité sur le marché ou la différence valeur-cout ;
- Pour la finance, c’est la rentabilité qui peut être définie de plusieurs manières.
Le ratio de rentabilité globale est composé de plusieurs indicateurs de performance.
Taux de profit taux de marge rotation du capital
Profit profit chiffre d’affaires
Capital chiffre d’affaires capital
Cette formule n’intègre pas tous les paramètres influençant la performance.
2.2.2- la valeur
On ne peut pas parler de la gestion sans la notion de la valeur, elle est d’une importance cruciale.
La valeur d’un produit n’est pas seulement la différence entre un prix de vente et le cout de revient mais l’appréciation subjective et fluctuant, par la demande, de l’utilité apportée par le produit.
La valeur d’un bien ne s’obtient pas seulement par l’activité de transformation de matières premières en biens et ne se limite pas à la notion de valeur ajoutée ; elle découle aussi de l’apport de toutes les activités principales et de soutien de l’organisation comme l’analyse de la fonction de « chaine de valeur » de M. Porter :
2.2.3- les variables de gestion essentielles aujourd’hui
Ce qui est recherché est de savoir pour le gestionnaire, compte tenu des contraintes économiques et technologiques, les leviers dont-il dispose pour gérer la compétitivité et la performance de son entreprise.
Pour être compétitive et performante, l’entreprise recherche la flexibilité sous de nombreuses formes, induisant une gestion de variables multiples :
Gestion du temps
Gestion du risque
Gestion de la taille
Gestion des frontières
de la flexibilité Gestion de la qualité
Gestion de la structure
Gestion des connaissances
Gestion des couts
Tous ces problèmes actuels conduisent le gestionnaire a piloter un changement permanent tant dans les produits, les activités que dans les structures, le management, les outils de gestion. Pour obtenir un développement précis de ces dimensions.
Résumé de la problématique actuelle de gestion
Forte concurrence Performance Variables organisationnelles
Segmentation des marchés Productivité Temps, espace, taille
Technologie flexibles Cout Risque, connaissances
Complexité de l’environnement Qualité Changement
Quels outils de mesures
Quelles méthodes pour gérer
la performance
Chapitre III : Le Contrôle de Gestion d’un grand groupe industriel
I)Spécificités
Les analyses contemporaines de l’organisation ont montré qu’il n’y a pas de modèle standard de contrôle de gestion applicable dans toutes les entreprises. Le contenu, l’organisation et la position de ce dernier dans l’organigramme sont donc spécifique à chaque entreprise.
Evolution de l’environnement économique et technologiques des entreprises
- 1 environnement économique :
Pour bien comprendre les outils d’aides, il convient de caractériser les forces et faiblesses, les contraintes et opportunités de l’environnement actuel des entreprises :
a) L’offre
Peu nombreuses au début du 20 siècle et localisées géographiquement dans seulement quelques pays occidentaux, proposent des produits peu diversifiés, qui satisfont le marché ; offre en quantité, nettement inférieure aux besoins trouvent sans problème des débouchés, de manière stable dans le temps et l’espace. Les entreprises y ont peu besoin de lutter entre elles et leur mode de gestion est relativement proche.
De nos jours :
-des entreprises de plus en en plus nombreuses, situés dans des zones géographiques très éloignées et très différentes, proposent des produits assez similaires ;
-mondialisation des échanges
-besoin de nombreux paramètres pour différencier leurs produits
b) La demande
Avec l’industrialisation au début du 20ème siècle, et l’apparition de nouveaux produits, la demande accepte et absorbe sans difficulté les productions. demande seulement quantitative, peu évolutive dans le temps et peu exigeante dans les caractéristiques du produits.
De nos jours après une production de masse, avec des produits standards, la demande devient plus précise dans ses attentes, plus versatile dans la fidélité aux entreprises et à leurs marques, avec des évolutions rapides et imprévisibles. Les produits se doivent d’être plus diversifiés et avec une dimension qualitative certaine.
- 2 Environnements technologiques
Au début du siècle, les entreprises disposaient de machines rigides destinées à une seule opération, une seule fonction, un seul produit. Grâce à la diffusion des technologies de l’électronique, les machines et les postes de travail deviennent polyvalents, flexibles pouvant changer d’outils, de fonctions, de produits.
L’information et la communication sont particulièrement touchés.
Pour les grandes entreprises la taille conditionne l’organisation d’un contrôle de gestion .Il peut en découler :
-Une structure lourde, rigide, parfois éclatée en plusieurs sites ;
-des processus décisionnels longs avec de nombreux acteurs ;
-des systèmes d’information complexes.
Ces spécificités rendent difficile la mise en place d’un contrôle de gestion complet et intégré.
II) Sa mise en place
- 1 Position dans l’organigramme
Le système d’information du contrôle de gestion utilise la structure de l’entreprise. Dans la plus part des grandes entreprises, le choix de la position du contrôle se fait entre deux possibilités :
-une position fonctionnelle : Soit le contrôle de Gestion est intégré à la fonction financière, soit il est indépendant. Il est donc une fonction comme une autre au dessous de la Direction générale.
-Une position de conseil : directement rattaché à la direction générale, le service contrôle de gestion décentralisé travaille à tous les niveaux de la structure puis globalise les informations.
- 2 Méthodes et outils
Les méthodes utilisées doivent intégrer un grand nombre de données et de variables, les procédures sont plus longues à élaborer mais la démarche et la logique restent identiques. Cependant c’est en grandes entreprises que l’on peut mettre en place une gamme complète d’outils de contrôle de Gestion :
*un système d’objectifs plus large et plus qualitatif car de plus les décideurs ne cherchent plus seulement à contrôler des résultats, mais aussi à mesurer la performance de l’ensemble du système.
*une coordination par un suivi permanent, en temps réel ; le contrôle de gestion ne doit plus seulement mesurer à posteriori les résultats ; il doit aider à la prise de décision tout au long du processus stratégique et opérationnel.
- 2 1 Les outils de calculs de coût
La connaissance des coûts des produits, des services, des activités et de leur décomposition sert pour les niveaux décisionnels
Les besoins liés au calcul des coûts ont évalué de la suite :
-d’abord connaître, mesurer et contrôler les coûts (statique) ;
-puis réduire les coûts (dynamique)
-enfin maîtriser et améliorer l’ensemble (pilotage permanent)
Nous pouvons noter :
a)les coûts et la comptabilité analytique initialement appelée comptabilité industrielle
b) le seuil rentabilité = CA critique =Point mort
Le seuil de rentabilité d’une entreprise qui est le chiffre d’affaires pour lequel l’entreprise couvre la totalité de ses charges (CV+CF) et donc dégage un RESULTAT NUL
c)les coûts partiels (variables ou directs)
Les méthodes de coûts partiels vont privilégier l’une ou l’autre.
La méthode des coûts variables ne retient que les charges variables, qu’elles soient directes. L’utilisation de la méthode permet de déterminer les produits à supprimer notamment ceux dont la marge sur coûts variables est négative.
La méthode des coûts directs intègre uniquement les charges affectables sans ambiguïté aux produits qu’il s’agisse de charges variables ou de charges fixes. Regroupement aisé.
La méthode des coûts spécifiques qui prolonge la démarche de celles des coûts variables. Elle impute, à chaque produit, les charges directes fixes qui sont propres. Elle permet de dégager une marge sur coûts spécifiques (du produit) qui doit permettre la couverture des charges fixes indirectes réputées charges communes à l’entreprise. Cette démarche considère que la méthode des coûts variables est insuffisantes pour comparer le coût des produits :c’est souvent le cas dans les entreprises de production où une part importante des charges fixes est liée à la production des produits
Conclusion : la finalité des coûts partiels est entre autres de prendre des décisions sur la suppression ou le développement des produits. C’est donc la structure des charges de l’entreprise et la capacité de cette dernière à les utiliser qui détermineront la méthode.
d) Le coût marginal
« C’est la différence entre l’ensemble des charges d’exploitation nécessaires à une production donnée et l’ensemble de celles qui sont nécessaires à cette même production majorée ou minorée d’une unité ».Sans être une méthode à proprement parler, l’utilisation ponctuelle de cet outil permet d’avoir des réponses à certains problèmes de gestion (-à quel prix accepter une commande une supplémentaire ? –Comment dans ce cas maximiser le résultat ?)
e) l’imputation rationnelle des charges fixes
L’étude du comportement des charges nous a appris que les charges fixes unitaires sont décroissantes en fonction de l’activité. les coûts de revient bien qu’intégrant l’aspect direct ou indirect, n’échappe pas aux conséquences du comportement des charges fixes. C’est ainsi que les coûts de revient calculés mensuellement vont être différents sans qu’il ne soit possible d’identifier la cause de la variation(simple conséquence mathématique, autres…).C’est pourquoi il a été élaboré une technique qui permet d’éliminer l’influence de l’absorption des charges fixes sur les coûts de revient :méthode de l’imputation rationnel.
Deux notions :
L’activité dite normale : pour chaque centre d’analyse et dans le cadre d’une structure donnée, les gestionnaires définissent un niveau d’activité considéré comme représentant les conditions les plus fréquentes d’activité et sert ensuite de référence.
Le coefficient d’imputation rationnelle ; Cr = Ar/An
Les charges fixes seront imputées dans les coûts en fonction du coefficient d’imputation rationnelle ;cette pratique vise à assimiler des charges fixes à des charges variables
f) le calcul des coûts par la comptabilité par activités (ABC)
Suite à l’insuffisance de la comptabilité analytique :
-le renversement de la pyramide des coûts .En effet il y a quelques années les coûts directes représentaient 90% du total .il était donc envisageable d’asseoir l’analyse de l’activité sur cette base. A l’heure actuelle les coûts indirects représentent 70%.
-les coûts de main-d’œuvre
La comptabilité analytique porte son attention à 75% sur la main d’œuvre directe, qui ne représente en fait que 10% des coûts totaux, alors que la matière en constitue 55% et 35% la structure.
-les coûts de production
La comptabilité analytique ne s’intéresse qu’à la phase de production. Or à l’heure actuelle 70 à 90% des coûts sont des coûts de conception (en amont de la production) et des coûts de maintenance et de services liés au produit (en aval de la production)
En plus des coûts hors comptabilité ( coûts d’opportunité, les coûts externes)
La méthode des coûts par activités en partant de l’articulation activités- produits :quelles activités sont nécessaires pour donner la valeur au produits et que coûte chaque activité. La méthode des coûts par activités (ABC) s’appuient sur les étapes suivantes :
*identification des activités (ensemble de taches homogènes caractérisant un processus de réalisation de la chaîne de valeur et consommateur de ressources)
*évaluation des ressources consommées par chacune d’elles
*définition des inducteurs de coûts
*affectation du coût des activités aux objets de coûts
- 2 2 Les outils de gestion budgétaire
Elaboration des budgets et contrôle budgétaire
*planification et gestion budgétaire
*Centre de responsabilité et cessions internes
*Contrôle budgétaire du résultat et de l’activité commerciale
*Contrôle budgétaire de l’activité productive (méthodes des coûts préétablis)
*la gestion budgétaire des ventes
*la gestion budgétaire de la production
*la gestion budgétaire des approvisionnements
*la gestion budgétaire des investissements
- 2.3 De nouveaux indicateurs pour piloter la performance
Sous diverses formes, les indicateurs permettent de gérer de nouvelles variables, peu présentes dans le contexte taylorien :
*des essais de dynamisation des budgets
-le budget base zéro
-les méthodes de gestion budgétaire pour impliquer les acteurs(la direction par objectifs, la direction participative par objectifs ;le système de sanctions-récompenses)
*la gestion de la qualité
*les tableaux de bord
*le pilotage permanent de l’organisation :
-le management par les activités (ABM)
-la méthode des coûts cibles ou Target costing
Chapitre IV : Le contrôle de Gestion dans les PME
1) Les spécificités de la PME
· La structure de la PME
Les tâches et les services ne sont pas toujours clairement isolés. Les membres sont plus polyvalents car les moyens sont limités. Ils communiquent directement entre eux de manière informelle. La structure souvent floue s’adapte aux évolutions de l’entreprise.
· Les processus décisionnels dans la PME
Le dirigeant est le décideur principal. Son style de commandement est prépondérant pour orienter le mode de fonctionnement et de gestion de l’entreprise, l’importance du contrôle et la délégation des pouvoirs.
2)Le contrôle de gestion
Le rôle du contrôle de gestion dans une PME est identique et tout aussi important que dans une entreprise plus grande.
· Position dans l’organigramme
Elle sera fonction du nombre de personnes et des services mis en place :
-ce peut être le comptable chargé de la comptabilité générale qui élabore le budget et utile quelques outils du Contrôle de Gestion ;
- ce peut –être le dirigent si l’entité est petite ou s’il souhaite coordonner et suivre lui- même les activités.
· Les outils et les procédures du contrôle de Gestion
Les outils et les outils qui lui sont applicables doivent respecter ses spécificités.
Mais la pratique montre que le contrôle de gestion est peu formalisé et consiste seulement à agir lors que des difficultés spécifiques apparaissent. C’est une gestion par exception des opérations courantes.
La réalité des entreprises est souvent loin de correspondre aux démarches théoriques proposées par le contrôle de gestion. En effet si la comptabilité existe dans la plupart des PME par qu’elle est obligatoire, la comptabilité analytique apparaît peu fréquemment et certains outils encore moins. Pourtant la connaissance des coûts est essentielle pour la compétitivité des PME dans l’environnement actuel et le contrôle des décisions et des actions permettrait de mieux orienter les décisions.
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